Conturi

Ce TVA la subvenții ?

Nota 20 - septembrie 1999

1- SUBVENȚII PENTRU ECHIPAMENTE

1.1. Conceptele de investiții și subvenții pentru echipamente

Dacă practica folosește în mod interschimbabil termenii subvențiilor pentru investiții și echipamente, este totuși esențial să se distingă clar atunci când vine vorba de abordarea aspectelor fiscale.

Subvenția pentru investiții este un concept contabil definit după cum urmează în planul general de conturi: „Subvenție din care beneficiază compania pentru a achiziționa sau a crea active fixe (subvenții pentru echipamente) sau pentru a finanța activități pe termen lung (alte subvenții pentru investiții)” .

Pentru TVA, noțiunea de subvenție pentru echipamente este astfel definită prin instrucțiunea din 8 septembrie 1994 (BOI 3-CA-94, nr. 150): „Acestea sunt subvenții neimpozabile care sunt, în momentul plății lor, alocate pentru finanțarea unui anumit bun de investiții.

Prin urmare, natura unei subvenții pentru echipamente este determinată de partea plătitoare. O subvenție care ar fi utilizată a posteriori de către beneficiar pentru achiziționarea unui activ nu poate fi asimilată unei subvenții pentru echipamente.

În plus, subvenția trebuie utilizată direct pentru achiziționarea unui activ fix.

Plățile destinate finanțării rambursărilor de împrumut contractate pentru achiziționarea unui activ fix sau pentru acoperirea cheltuielilor de amortizare ale acestora nu sunt considerate subvenții pentru echipamente. "

1.2. Regimul TVA pentru subvențiile la echipamente

De îndată ce subvenția poate fi calificată, în sensul fiscal al termenului, ca echipament, aceasta va urma următorul regim de TVA:

- plata acestuia nu dă naștere la plata TVA de către beneficiar;

- TVA plătit pentru investiție poate fi recuperat numai dacă prețul facturat pentru utilizarea sa include amortizarea fracției sale finanțate prin subvenție: aceasta este noțiunea de condiție financiară.

O ilustrare practică simplificată a situației financiare și a mecanismului TVA pentru subvenționarea echipamentelor este atașată mai jos.

date de exemplu

Fie o investiție realizată cu o durată de viață probabilă de 25 de ani, la un preț de cost de 1.000 fără TVA, fie 1.206 incl. TVA și finanțată printr-o subvenție pentru echipamente de până la 20%, sau 200.

exprimarea stării financiare

Proprietarul investiției care o operează trebuie să includă în determinarea prețurilor facturate o sumă anuală de 40 care corespunde deprecierii totale a proprietății sau 1.000/25 în exemplul utilizat.

În cazul în care suma reținută de proprietar ar fi de 32 (adică prețul de cost al investiției minus subvenția, 800/25), el și-ar pierde dreptul de a deduce TVA la 200 HT din investiție sau 41,2.

Cu alte cuvinte, TVA-ul pentru subvenția pentru echipamente constituie doar un „împrumut gratuit” pentru o perioadă echivalentă cu cea a amortizării activului astfel finanțat.

dificultăți în evaluarea stării financiare

Un exemplu simplu, preluat din gestionarea unui serviciu public, ne permite să înțelegem mai bine dificultățile de evaluare a situației financiare atunci când se face referire la utilizarea investiției (sau a echipamentului).

Pentru a lua exemplul anterior, se poate presupune că a fost planificată posibilitatea de a factura anual 50 de utilizatori sau clienți pentru un anumit an.

Într-un astfel de caz, care este o situație care apare atunci când fișierele sunt reunite:

- costul investiției inclus în prețul unitar fix va fi de 0,8 (adică 40 de amortizări care urmează să fie distribuite peste 50 de utilizatori sau clienți);

- la sfârșitul unui an dat, și aceasta va fi situația oricărei analize financiare realizate prin definiție a posteriori, va fi necesar să rețineți că prezența a fost de doar 45, astfel încât costul unitar al investiției facturate va fi de 0,88 (sau 40/45) sau 0,72 (sau 40/50 x 45), în funcție de modul în care este prezentat calculul.

Trebuie remarcat faptul că, în ceea ce privește TVA-ul, această incertitudine de calcul este utilizată pe scară largă pentru a argumenta că costul investiției este bine luat în considerare la stabilirea tarifului.

1.3. Subvenții pentru investiții plătibile în rate anuale

Subvențiile pentru investiții plătibile în rate nu intră sub incidența definiției sau a sistemului de subvenții pentru echipamente.

Un exemplu ilustrează provocările unui arbitraj între plata imediată sau în rate a unei subvenții pentru echipamente cu privire la TVA. Se pare că cele două posibilități sunt echivalente, deoarece anuitățile plătite nu sunt supuse TVA-ului.

date de exemplu

Fie o investiție realizată cu o durată de viață probabilă de 25 de ani, la un preț de cost de 1.000 fără TVA, fie 1.206 inclusiv TVA și finanțată integral prin subvenționarea echipamentelor.

Întreaga operațiune este finanțată printr-un împrumut pe 15 ani la o rată de 8% sau o rată de 116,83 (coeficient de renta de 11,68%). Prețul perceput este de 125 H.T . Costurile de gestionare sunt neglijate pentru înțelegerea mecanismelor.

Subvenție pentru echipamente (în sens fiscal)

Beneficiarul subvenției pentru investiții va prezenta un prim exercițiu financiar de funcționare, al cărui rezultat corespunde vânzărilor, adică 125. De fapt, taxa de amortizare este neutralizată prin recuperarea subvenției până la suma.

TVA plătit, în acest exemplu, este de 25,75, adică 20,6% din 125 de plătit de utilizatori.

Comunitatea care a plătit subvenția suportă o taxă de 116,83 corespunzătoare anuității împrumutului de 1.000 subscris.

subvenție de plătit prin anuități

Beneficiarul subvenției pentru investiții va prezenta un prim exercițiu operațional rezumat mai jos.

Produsele totalizează 241,83, adică 125 corespunzătoare vânzărilor și 116,83 din subvenția anuală primită.

Cheltuielile reprezintă 120 (adică 40 pentru amortizare și 80 pentru dobânzi la împrumut).

Deci rezultatul este un profit de 121,83, chiar dacă fluxul net de numerar va fi fost de 125. Diferența provine din diferența dintre amortizarea împrumutului și activele fixe.

TVA plătit, în acest exemplu, va fi de 49,81 sau 20,6% din 241,83 (125 de vânzări și 116,83 subvenție) dacă se arată că subvenția este un complement de preț. În caz contrar, taxa TVA ar fi echivalentă indiferent dacă subvenția este plătită în rate sau altfel.

Rețineți că subvenția nu ar putea, în acest exemplu, să fie calificată drept supliment de preț, având în vedere că vânzările de 125 urmează să fie alocate cu prioritate la plata dobânzii la împrumuturi (80), astfel încât soldul disponibil de 45 să depășească amortizarea investiții.

Comunitatea care a plătit subvenția va suporta o taxă de 140,89 corespunzătoare anuității împrumutului de 1.000 care a finanțat subvenția (116,83) majorată cu TVA de 24,06 (116,83 x 20, 6%) dacă este datorată și 116,83 în caz contrar.

În total, TVA-ul plătit s-ar putea ridica la 49,81 de plătit de utilizatorii investiției pentru 25,75 și de contribuabili pentru 24,06 dacă subvenția este analizată ca supliment de preț. În caz contrar, nu contează dacă subvenția se plătește în rate sau nu, situațiile referitoare la TVA fiind identice.

2- SUBVENȚII DE FUNCȚIONARE

Pentru restul discuției, ar trebui să se ia în considerare că se spune că subvențiile funcționează atunci când nu îndeplinesc definiția subvențiilor pentru echipamente, așa cum am amintit mai sus.

2.1. Condițiile pentru impunerea TVA

Pentru a stabili dacă o subvenție, altele decât echipamentele definite mai sus, acordate de o autoritate locală sunt supuse TVA-ului, este necesar să se aplice un raționament în doi pași.

- Dacă subvenția plătită include o contrapartidă (furnizarea de servicii sau livrarea de bunuri), este impozabilă pentru TVA dacă prestarea de servicii sau livrarea de bunuri este în mod normal supusă acestei taxe. Cu alte cuvinte, acest lucru este pentru a împiedica prețul serviciului sau bunului să scape de TVA sub pretextul că este calificat drept subvenție.

Impozitarea subvenției rezultă dintr-o analiză a circumstanțelor de fapt și de drept în relațiile stabilite între beneficiar și partea plătitoare: va fi solicitată în special dacă beneficiarul și-a luat angajamente specifice pentru a obține subvenția.

- Dacă primul pas al raționamentului concluzionează că nu există TVA, atunci întrebarea este dacă subvenția nu constituie un supliment de preț pentru o tranzacție în mod normal impozabilă. În acest caz, subvenția suportă TVA. Criteriile pentru evaluarea subvențiilor care se califică drept suplimente de preț sunt următoarele:

. Subvenția se decide, în principiu, chiar înainte ca beneficiarul să își desfășoare activitatea. Se presupune că un furnizor care își începe activitatea după ce subvenția a fost decisă în beneficiul său ar putea conta doar pe acest venit suplimentar care este în mod normal impozabil.

. Grantul este evaluat proporțional cu activitatea beneficiarului său. Din nou, se presupune că o astfel de situație poate exista numai dacă subvenția este un supliment de preț.

. Subvenția suplimentează prețul serviciilor prestate de beneficiar (inclusiv clienții săi, independent de persoana care plătește subvenția).

În cazul în care examinarea circumstanțelor cazului nu permite să se concluzioneze că subvenția este un complement al prețului unei tranzacții impozabile, aceasta nu dă naștere la plata TVA.

2.2. Deducerea proporțională a TVA

Persoana impozabilă parțială TVA este persoana care desfășoară mai multe activități, dintre care unele se încadrează în domeniul de aplicare al acestei taxe, iar altele nu. Pentru a lua în considerare cazul unei autorități locale, aceasta efectuează operațiuni:

- în afara domeniului de aplicare a TVA, cum ar fi salubrizarea, alimentarea cu apă (municipalitățile cu mai puțin de 3.000 de locuitori) sau deșeurile menajere;

- în domeniul TVA, cum ar fi, de exemplu, distribuția de gaze și electricitate sau transportul de persoane.

Pentru a determina TVA recuperabil pentru cheltuielile efectuate, persoana impozabilă parțială aplică regula de alocare: aceasta implică alocarea fiecărei cheltuieli tranzacției, impozabile sau nu, la care se referă. Dacă cheltuiala este efectuată pentru a efectua o tranzacție impozabilă, TVA-ul pe care îl include este recuperabil.

În cazul cheltuielilor care nu pot fi alocate direct (cheltuieli mixte), este permis să se procedeze la o recuperare parțială a TVA conform unei chei de distribuție. Această cheie de alocare se bazează în mod normal pe utilizarea cheltuielilor mixte și trebuie justificată: de exemplu o defalcare a costurilor IT în funcție de timpul de lucru. Cu toate acestea, este posibil să se facă această distribuție pe baza veniturilor, dacă acestea sunt reprezentative pentru o proporție echitabilă din utilizarea cheltuielilor.

Contribuabilul parțial TVA este persoana care desfășoară mai multe activități care intră sub incidența acestui impozit, dintre care unele sunt scutite, iar altele nu. Se poate lua exemplul unei activități de închiriere a mai multor clădiri goale care este în mod normal scutită de TVA și dintre care unele au făcut obiectul unei opțiuni pentru TVA.

Într-un astfel de caz, TVA la cheltuielile efectuate pentru desfășurarea acestei activități este parțial recuperabilă în funcție de procentul general de deducere: aceasta este deducerea pro rata.

Prorata TVA se bazează întotdeauna pe cifra de afaceri. Cu alte cuvinte, ponderea TVA recuperabilă este determinată ca o proporție a veniturilor impozabile comparativ cu veniturile totale.

3 - SUBVENȚII ȘI CALCUL PRORAT

3.1. Subvenții pentru echipamente

Deoarece subvențiile pentru echipamente nu constituie cifră de afaceri, ele nu intră în calculul proporțional al TVA.

3.2. Subvenții de funcționare

Subvențiile de funcționare care nu sunt supuse TVA-ului și care se referă la o activitate care nu se încadrează în domeniul TVA nu sunt luate în considerare pentru calcularea deducerii pro rata (tranzacții în afara domeniului TVA).

Subvențiile globale de funcționare aferente activităților în interiorul și în afara domeniului TVA trebuie alocate acestor activități în funcție de necesitățile lor de finanțare. Nevoia de finanțare corespunde diferenței dintre cheltuieli și încasări (fără subvenții) pentru fiecare activitate.

Subvențiile de funcționare care finanțează o activitate în sfera TVA (acolo unde este cazul pentru fracțiunea lor definită în conformitate cu cerința de finanțare) sunt enumerate:

- numeratorul și numitorul dacă sunt supuși TVA-ului;

- numai numitorul dacă nu sunt supuși TVA-ului.

Prin derogare de la acest principiu, se acceptă faptul că subvențiile neimpozabile care sunt de natură excepțională (ajutoare neripetitive a căror sumă este accesorie veniturilor normale ale beneficiarului și destinate finanțării unei anumite operațiuni) nu sunt incluse în numitorul proporțional.

Un exemplu oferă o ilustrare a consecințelor asupra TVA-ului proporțional și a conturilor beneficiarului subvenției de a depune o subvenție de funcționare la acest impozit.

date de exemplu

Fie un beneficiar ale cărui chitanțe sunt supuse TVA pentru 200 și sunt scutite de acest impozit pentru 300. Taxele sunt 950 inclusiv 150 TVA.

Este vorba de determinarea consecințelor financiare ale supunerii la TVA a unei subvenții stabilite la o sumă stabilită la 500.

Subvenția nu este impozitată pe TVA

Recuperarea proporțională a TVA este de 20% (adică 200 de încasări de TVA dintr-un total de 1.000), astfel încât taxele se ridică la 920 (adică 950 taxe totale mai puțin 20% din TVA de 150 qu ”înțeleg).

Produsele fiind 1.000 (adică 500 din subvenție și 500 din venitul propriu al asociației), rezultatul este un profit de 80.

Subvenția este impozabilă pentru TVA

Venitul beneficiarului este de 914,59, adică 500 de venituri proprii și 414,59 fără impozite (adică 500: 1,206).

Recuperarea TVA proporțională este de 67,20% (adică adăugarea a 200 de venituri proprii și subvenție de 414,59 comparativ cu venitul total de 914,59).

Taxele vor fi astfel 849,2 (adică totalul de 950 mai puțin 100,80 TVA recuperabil) astfel încât rezultatul va fi un profit de 65,29.

Diferența de rezultat de 14,61 (adică 80,00 - 65,39), în funcție de faptul că subvenția este sau nu supusă TVA, poate fi explicată prin următoarele elemente:

- TVA suplimentar colectat este de 85,41 (adică 414,59 x 20,6%) și corespunde unei pierderi de produse pentru beneficiar,

- suplimentul de TVA dedus de beneficiarul subvenției care își reduce cheltuielile este de 70,80 (adică 100,80 - 30),

și acest lucru la un cost egal pentru comunitatea care plătește o sumă de 500, indiferent dacă este sau nu supusă TVA-ului.